Na presente opinião legal, responderemos à consulta formulada por Companhia X sobre o direito de descontar créditos de PIS e COFINS calculados em relação a gastos com transporte de funcionários, com base no art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 3º, II, da Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
O art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e o art. 3º, II, da Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003, dispõem que a pessoa jurídica pode descontar créditos de PIS e COFINS calculados em relação em relação a bens e serviços utilizados como insumo, nos seguintes termos:
<<Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
[…]
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2 da Lei n. 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI<<.
Em 24/04/2018, a c. 1. Seção do eg. Superior Tribunal de Justiça (STJ), no REsp 1.221.170/PR, declarou a ilegalidade das Instruções Normativas RFB n. 247, de 21 de novembro de 2002, e n. 404, de 12 de março de 2004, que restringiam a definição do conceito de insumo utilizado pelo art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e da Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003 ([1]).
No REsp 1.221.170/PR, o eg. STJ firmou a seguinte tese:
<<O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.>> ([2]) (grifou-se)
É a seguinte a ementa do REsp 1.221.170/PR:
<<TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3º, II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.>> ([3])
Para a aferição da essencialidade ou relevância do bem ou serviço para a atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte, o eg. STJ desenvolveu o teste da subtração, cujo conceito foi definido pelo i. Min. Campbell Marques, da seguinte forma:
>>Em resumo, é de se definir como insumos, para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.<< ([4])
Dada a sua eficácia vinculante, a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB) publicou a Instrução Normativa RFB n. 1.911, de 11 de outubro de 2019, que, no seu art. 172, caput, o seguinte:
<<Art. 172. Para efeitos do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei n. 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei n. 10.865, de 2004, art. 37; e Lei n. 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21)>>. (grifou-se)
Portanto, a Companhia X pode descontar créditos de PIS e COFINS calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumo, a teor do art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º, II, da Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Entende-se por insumo todo bem ou serviço cuja subtração obsta a atividade da pessoa jurídica ou implica substancial perda de qualidade do produto ou serviço, conforme a tese firmada pelo eg. STJ no REsp 1.221.170/PR.
Visto que dependem da atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica, a essencialidade ou relevância dos bens e serviços devem ser analisadas casuisticamente, a partir do objeto social. No caso, entendemos que os gastos com transporte de funcionários sejam essenciais ou relevantes para a atividade econômica exercida por Companhia X, com relação à exploração da empresa agrícola, nomeadamente a produção de bens (ovos), como serviço cuja subtração obsta a atividade da pessoa jurídica.
Esta também foi a conclusão a que chegou a Superintendência da Receita Federal do Brasil na 7.ª Região Fiscal (SRRF07), na Solução de Consulta n. 7256, de 10 de agosto de 2021:
>>Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins.
PRODUÇÃO DE BENS. CRÉDITOS. INSUMOS. IMPOSIÇÃO LEGAL. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS.
Os gastos da pessoa jurídica com a contratação de serviços de transporte para o deslocamento residência-trabalho e vice-versa da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens, em substituição ao fornecimento de vale-transporte, podem ser considerados insumos, por imposição legal, para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade da Cofins, nos termos do art. 3º, II, da Lei n. 10.833, de 2003.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA N. 45 – COSIT, DE 28 DE MAIO DE 2020.
Dispositivos Legais: Lei n. 10.833, de 2003, art. 3º, incisos II e X; Parecer Normativo Cosit/RFB n. 5, de 2018; Lei n. 7.418, de 1985; Decreto n. 95.427, de 1987.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
CRÉDITOS. INSUMOS. IMPOSIÇÃO LEGAL. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS.
Os gastos da pessoa jurídica com a contratação de serviços de transporte para o deslocamento residência-trabalho e vice-versa da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens, em substituição ao fornecimento de vale-transporte, podem ser considerados insumos, por imposição legal, para fins de apuração de créditos da não-cumulatividade da Cofins, nos termos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 2002.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA N. 45 – COSIT, DE 28 DE MAIO DE 2020.
Dispositivos Legais: Lei n. 10.637, de 2002, art. 3º, incisos II e X; Parecer Normativo Cosit/RFB n. 5, de 2018; Lei n. 7.418, de 1985; Decreto n. 95.427, de 1987.<<
Ante ao exposto, a Companhia X é titular do direito de descontar créditos de PIS e COFINS calculados em relação a gastos com transporte de funcionários para a exploração da empresa agrícola, nomeadamente a produção de bens (ovos), como serviço cuja subtração obsta a atividade da pessoa jurídica, à luz do art. 3º, II, da Lei n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3º, II, da Lei n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003.
Do nosso ponto de vista, a Companhia X também pode registrar extemporaneamente, na sua escrita fiscal, os créditos de PIS e COFINS calculados em relação a gastos com transporte de funcionários para a exploração da empresa agrícola, nomeadamente a produção de bens (ovos), no prazo de 5 (cinco) anos, contados da data do período em que incorridos os custos e despesas ou do documento que registra o fato que lhe deu origem.
S.m.j., é a nossa opinião legal.
([1]) REsp 1.221.170/PR, STJ, S1, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, mv, j, 22/02/2018, DJe 24/04/2018.
([2]) REsp 1.221.170/PR, STJ, S1, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, mv, j, 22/02/2018, DJe 24/04/2018.
([3]) REsp 1.221.170/PR, STJ, S1, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, mv, j, 22/02/2018, DJe 24/04/2018.
([4]) REsp 1.221.170/PR, STJ, S1, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, mv, j, 22/02/2018, DJe 24/04/2018.
